lybs.ru
Бескрылое сердце не окрылить. / Евгений Маланюк


Книга: Развитие налоговой системы в переходной экономике - Мельник


Раздел 4. Рационализация налоговой системы 4.1. КОНЦЕПТУАЛЬНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ РЕФОРМИРОВАНИЯ НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЫ В УКРАИНЕ

4.1. КОНЦЕПТУАЛЬНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ РЕФОРМИРОВАНИЯ НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЫ В УКРАИНЕ

1. Анализ накопленных в фискальной сфере противоречий свидетельствует о том, что отечественная налоговая система не сложилась как единый организм, в котором согласованы все функциональные подсистемы. Реалии сегодняшнего дня в сфере налогообложения, как было доказано выше,- это:

- внутренняя несогласованность составляющих системы;

- нестабильность, сложность;

- нарушение принципов экономической, социальной справедливости и равномерности;

- неудовлетворительное решение фискальных задач;

- негативное влияние на состояние национальной экономики;

- низкий уровень налоговой дисциплины.

В результате общего действия перечисленных факторов налоговая система объективно не может реагировать на классические для рыночной экономики регулирующие воздействия. Найти пути преодоления аномалий, характерных для современного отечественного налогообложения, нельзя без соответствующего обобщения причин, их повлекших. На основе этого станут очевидными проблемы, которые тормозят глубинные преобразования в Украине, и появятся возможности наметить пути перехода к новой модели развития. Положительная и эффективная трансформация украинского общества возможна только на основе комплексного использования всех фундаментальных факторов общественного прогресса.

Названные противоречивые тенденции, порожденные действием объективных и субъективных факторов. Несмотря на тесная диалектическая связь, их разграничение оказывается чрезвычайно существенным для определения практических шагов на пути реформирования налоговой системы. В противном случае уменьшается вероятность достижения положительных результатов.

К наиболее характерных черт несовершенства действующей налоговой системы, сложившиеся по объективным причинам, необходимо отнести:

- сравнительно низкую возможность аккумулировать законодательно установленный объем налоговых доходов. Это произошло в результате подрыва объективных возможностей реального сектора экономики как основного совокупного налогоплательщика за счет убыточности предприятий, общего расстройства финансовых оборотов и падение доли “живых” денег;

- перемещение налогового бремени на все более узкий сектор и круг налогоплательщиков. В результате беспрецедентной неравномерности фискальной нагрузки на различные группы субъектов хозяйствования создается существенное налоговое давление, а в обществе возникают мысли об избыточности уровня налогообложения с последующими неадекватными требованиями по его снижению. Все это сопровождается массовым предоставлением налоговых льгот, что, в свою очередь, формирует массовое нежелание других субъектов хозяйствования уплачивать налоги;

- преобразование налоговой системы в фактор подавления экономического роста и инвестиционной активности, стимулирование уклонения от уплаты налогов и отток капиталов за границу. Основная налоговая нагрузка приходится на наиболее жизнеспособную часть рентабельных предприятий, которые работают в легальном секторе.

Среди факторов субъективного происхождения следует выделить:

- глубокие противоречия системы мер и действий государства при разработке налоговой политики и реформировании налоговой системы. Субъективные намерения увеличить налоговые поступления наталкиваются на подорванное льготным налогообложением, прямыми и косвенными субсидиями, взаимозачетами и другими мерами со стороны государства налоговую базу;

- отсутствие научных основ налогообложения, несовершенство экспертизы, неудовлетворительная предсказуемость и оценка законодательства и конкретных мер в осуществлении налоговых реформуваньь;

- недооценку факторов системности и времени в проведении преобразований, в первую очередь налоговой системы, отсутствие последовательности, стабильности в реализации выбранного курса и четкого противостояния давления различных лоббистских и заинтересованных групп;

- недостаточную эффективность действующей системы налогового администрирования и системы ответственности финансовых и кредитных органов по выполнению требований по начисления, исчисления и своевременного перечисления налоговых поступлений в соответствующие бюджеты.

2. Методология эффективных трансформаций налоговой системы диктует необходимость:

- уточнение целей налоговой политики;

- углубление концептуального обеспечения налоговых преобразований;

- избрание соответствующих приоритетов;

- разработки конкретных мероприятий, которые должны быть функцией выбранной цели, а не наоборот, как это имеет место в современной практике;

- совершенствование механизма функционирования отдельных элементов налоговой системы.

Несмотря на многогранность этой методологической конструкции, на первый план выступает проблема взаимосвязи, взаимодействия, соотношения, единства и противоречий налоговых отношений со всей системой общественных отношений. Это направление теоретического поиска должен занять главенствующее место в современной теории налогообложения и служить основой практических шагов в этой сфере.

Продолжая данный тезис, следует сразу отметить, что в данном случае достаточно обоснованным можно считать постулат о необходимости ранжирования этих отношений. На наш взгляд, движущую силу и источник общественного прогресса составляют не просто их координация, а субординация. То есть исходным условием успешности и эффективности дальнейших преобразований выступает обязательная подчиненность налоговой политики курса социально-экономических преобразований, учитывая при этом их двустороннюю взаимозависимость.

В данной работе неоднократно отмечалось, что реформирование налоговой системы должно происходить в соответствии с долговременных макроэкономических целей развития Украины. С одной стороны, это построение социально ориентированной экономики, а с другой - стимулирование развития производства. Исходя из указанных целей развития, главные характеристики, которые должен приобрести налоговая система в процессе реформ, - это социальная ориентация и высокая эффективность ее регуляторного потенциала.

Что же касается реальной ситуации, то процессы, происходившие и происходящие в налоговой сфере, вообще могут быть квалифицированы как движение в противоположном от фундаментальных требований направлении. Нами уже обращалось внимание на недостаточную работу по формированию цели налогового реформирования как на начальных этапах становления, так и в последующих трансформационных мероприятиях. Ни в базисном Законе “О системе налогообложения”, ни в последующих дополнениях к нему вообще не сформулирована цель, которая ставилась перед налоговой системой. На практике она фактически получила фискальную направленность. Это, без сомнения, стало решающим фактором неэффективности налоговой системы.

На новом этапе налоговых преобразований - этапе разработки Налогового кодекса - аксиома первичности определения цели налоговых трансформаций, что определяет дальнейшую технологию преобразований, не является очевидной. Разрешение накопленных противоречий возможно лишь при условии, что Налоговый кодекс не просто объединит действующие законы и нормативные акты, но и ликвидирует проблемы, которые накопились. Мировая практика убеждает, что в спешке и силовыми методами их не решить. Пути решения этих проблем концентрируются на почве взвешенного, научно обоснованного подхода, тесно связанного с учетом особенностей современного, переходного состояния экономического развития. Без определения долгосрочной ориентации налоговой политики становится понятной и бесперспективность дальнейшей стратегии налоговых преобразований с целью реализации исключительно фискальной политики правительства Украины. Поэтому первоочередной следует считать максимизацию функции социального благосостояния путем создания таких условий финансово-хозяйственной деятельности, которые бы стали катализатором долгосрочного роста национального производства с одновременным сохранением умеренных темпов инфляции и постепенного улучшения состояния платежного баланса. По сути, в противовес другим, в основе нашей концепции лежит стратегия органического сочетания неотделимых друг от друга задач: рост благосостояния граждан и устойчивого роста экономики.

Современная практика предоставляет убедительные свидетельства тому, что процессы научного обоснования взвешенной концепции преобразований продолжают подменяться бесперспективным перетасовкой видов налогов или их отдельных элементов. Методологическая ошибка, с нашей точки зрения, заключается в том, что Украина снова подошла к необходимости реформировать налоговую политику практически без разработанной соответствующей концепции. Непоследовательность проявляется в том, что, с одной стороны, декларируется необходимость повышения теоретического уровня налоговых преобразований, а с другой - предпринимаются попытки принятия Налогового кодекса без разработки соответствующей концепции. За такого подхода понятны сомнения относительно возможностей разрешения противоречий, которые накопились в налоговой сфере, и предотвращения их дальнейшего возникновения.

Во-первых, концепция реформирования налоговой системы должна четко определять, каким именно образом должны происходить изменения. Прежде всего, это касается пути реформирования налоговой системы. Условно его можно поделить на эволюционный, что не несет в себе кардинальных изменений в краткосрочном плане, а является дальнейшим усовершенствованием налогов, в первую очередь общегосударственных; и революционный, что предусматривает одновременные глубокие изменения и преобразования. Отсюда первое принципиальный вопрос, который возникает при коррекции налоговой стратегии в контексте нынешнего состояния налоговой системы, определенных концептуальных положений и критического анализа мировых достижений - способна ли современная налоговая система достичь необходимой эффективности эволюционным путем, необходимы ее коренные преобразования. Ответ на этот вопрос является решающим и для разработки программы конкретных мероприятий как завершающего этапа реализации методологической конструкции налоговых преобразований, что обусловлено взаимозависимостью всех ее составляющих. Теоретически кардинальная реформа налоговой системы целесообразна в случае, когда существует большая вероятность получения таких результатов:

- реальное снижение налоговой нагрузки;

- высокая степень вероятности того, что средства, которые получат субъекты хозяйственной деятельности вследствие уменьшения налоговых выплат, будут использованы на производственные нужды;

- реформа не приведет к существенному уменьшению доходов Государственного бюджета;

- существует возможность нивелирования негативных психологических факторов в сознании плательщика налога, связанных с реализацией налоговой реформы, поскольку стабильность - весомая составляющая налоговой политики;

- минимизация возможностей уклонения от уплаты налогов и искусственного ограничения базы налогообложения.

В результате основное содержание налоговой реформы сводится к снижению налоговой нагрузки на товаропроизводителей при одновременном нивелировании возможных негативных воздействий на состояние бюджетного баланса. Снижение налоговой нагрузки стало основным мотивом всех дискуссий. В то же время это не абстракция, а конкретный показатель. Сейчас считается, что наиболее приемлемым показателем является отношение налогов к ВВП. Нами выше было показано, что такой показатель должен обязательно уточняться, исходя из современных макроэкономических реалий. В частности, как уже отмечалось, при корректировке налогово-бюджетной системы существует объективная необходимость учета наличия государственного долга, уровня налоговой задолженности, уплаты финансовых санкций. Определения реального налогового бремени - не самоцель, а инструмент финансового оздоровления и подъема экономики. Это особенность большинства переходных экономик, которая присуща и украинской. В связи с наличием в реальной действительности нескольких налоговых агрегатов существенно уменьшаются возможности для маневрирования бюджетно-налоговыми ресурсами.

Ослабление налогового бремени на текущие доходы одновременно означает повышение равномерности уплаты налогов отдельными плательщиками, ведь вместо среднестатистического показателя налоги платят конкретные юридические и физические лица. В результате уклонения от уплаты налогов, вместо фактически существующего уровня перераспределения через бюджет 25-30 % ВВП, доля налогов, которые взимаются с отдельных плательщиков, способна достигать 40-45 % их доходов. Однако в данном случае это обусловлено не собственно структурой налоговой системы, а недостатками администрирования налогов. То есть, отдавая должное привлекательности идеи снижения налогового бремени, смещение приоритетов в налоговой политике на снижение налоговой нагрузки не должно абсолютизуватися. Оно должно происходить постепенно, рассчитывая на компенсацию бюджетных потерь за счет расширения налоговой базы за уменьшения объемов теневого сектора и общего оживления производства.

Сегодня в Украине альтернативы существенному снижению налогового бремени нет. На пути реализации такой политики стоят следующие проблемы:

- наличие значительного государственного долга, что включает внешний, внутренний долг и уровень кредиторской задолженности бюджетных учреждений;

- дефицит бюджета, который сегодня вступил латентного характера;

- большие объемы общегосударственного потребления, осуществить значительные ограничения которого в краткосрочный период не удастся.

Кроме того, мы придерживаемся мнения, что экономический рост не обязательно происходит в условиях снижения налоговой нагрузки. В условиях неконкурентоспособной экономики и отсутствия механизмов ее создания снижение налогового бремени - чрезвычайно ограниченный метод короткого действия, что не дает долгосрочных результатов. Следует также учитывать масштабы убыточности, а для убыточных предприятий любая ставка налогообложения является высокой.

Расширение налоговой базы должно осуществляться за счет следующих основных факторов:

- улучшение сбора налогов в тех отраслях экономики, которые фактически уже охвачены системой налогообложения. Первым шагом при этом должна стать отмена или радикальное сокращение освобождений от всех видов налогов. Второй шаг - приложение максимума усилий для того, чтобы охватить налогообложением почти сформирован частный сектор. При наличии трудностей расчета налоговых обязательств этого сектора на основе его доходов следует использовать возможность методов налогообложения на основе затрат. Третьим шагом должно быть обложения налогами тех секторов, которые не подлежат налогообложению. Это не означает полного отказа от их поддержки, но должно иметь целевой характер;

- разработки механизма содействия возникновению малых и средних предприятий и предприятий сферы услуг, которые с каждым годом определяют все большую долю ВВП страны;

- использование возможностей для увеличения поступлений от внешней торговли;

- выявление и систематизация истоков и сфер проявления противостояние интересов государства и налогоплательщика с целью сохранения налоговой базы и трансформации непредвиденных рисков невыполнения налоговых решений в предусмотренные, которые могут преодолеваться в процессе функционирования налоговых отношений;

- использование резервов, лежащих в сфере приватизации, то есть недопущение случаев, когда в результате приватизации происходит уменьшение налоговых поступлений в бюджет.

Анализируя все эти требования, можно прийти к выводу, что налоговая реформа должна происходить эволюционным путем. Кардинальная реформа налоговой системы в ближайшее время нецелесообразна из-за отсутствия:

- реальных условий осуществить ощутимое и быстрое снижение налоговой нагрузки;

- уверенности, что высвободившиеся в результате уменьшения налоговой нагрузки средства будут направлены на производственные нужды;

- адекватности между полученными выгодами и потерями (материальными и моральными), возникшие в результате реализации налоговых изменений;

- условий для предотвращения уклонений от уплаты налогов;

- взвешенной государственной политики расходов.

Сегодня в налоговой сфере следует максимально использовать имеющиеся возможности совершенствования налоговой политики, чтобы при минимальных потерях налоговых поступлений в бюджет добиться как смягчения противоречий в налоговых отношениях, так и наращивание возможностей роста налоговой базы. С этой целью, кроме указанных выше действий, необходимо, с одной стороны, создать ряд предпосылок для достижения эффективности налоговых преобразований, а с другой - осуществить ряд конкретных мероприятий, направленных на совершенствование собственно налоговой системы.

Во-вторых, до решающих задач, которые стоят перед концепцией налоговых преобразований, как представляется, следует отнести гармонизацию общегосударственных интересов и интересов налогоплательщиков. Именно степень владения механизмом согласования интересов сторон налоговых отношений в результате определяет эффективность налогообложения и его направленность на общественное развитие. Это активизирует максимальное ограничение давления на осуществление единой налоговой политики отдельных политических партий, движений, групп, заинтересованных общественных объединений и организаций, а также способствует адекватности системы налогового администрирования и определенным направлениям этих преобразований.

Таким образом, способствовать созданию и внедрению рациональной налоговой стратегии в условиях отражения концепции налоговой системы как:

- сложной совокупности общественных отношений;

- органической составляющей экономической системы;

- системного образования;

- орудия соотношение интересов социальных сил в обществе.

3. В новой налоговой системе необходимо определиться с такими основными понятиями налоговой системы, как налог, сбор, платеж, плательщик налогов и т.д. Практика их использования без соответствующего толкования усложняет налоговую систему, ее восприятие плательщиком и становится помехой эффективности налоговых отношений. Например, понятие налогоплательщика, приведенное в действующем законодательстве, включая в себя лишь обязанность уплачивать налог, не последней мере предопределяет тот факт, что на практике налогоплательщиком считается, прежде всего, предприниматель. Физическое лицо немного отделяется, переносится на второй план, в то время, как мировая практика основана на обратном.

До недостатков современной налоговой системы относится и отсутствие в законодательных актах классификации налогов по определенным критериям. Наведение только детального перечня налогов следует считать тем фактором, который приводил на практике к необоснованной смены названия отдельных из них и их структуры. Кстати, современная дискуссия вокруг замены НДС налогом с продаж или налогом на реализацию также не учитывает в достаточной степени то, что это разновидности косвенных налогов, а следовательно, в случае изменений, сохраняют все преимущества и недостатки этой группы. По сути, такая дискуссия касается конкретного механизма функционирования этих налогов, а не их экономического содержания. Здесь следует подчеркнуть, что в условиях использования подхода, когда раскрытие форм существования экономической категории происходит без теоретического анализа ее сущности и природы, нельзя ожидать и должного практического уровня налоговых преобразований.

С этих позиций проанализируем известные нам налоговые концепции, разработаны и внесены на рассмотрение Верховной Рады Украины ряд народных депутатов, которые отличаются радикальным подходом к реформированию действующей налоговой системы.

В наиболее обобщенном виде в этих концепциях реализованы два направления проведения налоговой реформы. Первый заключается в повышении роли прямого налогообложения, в частности, путем введения совокупного налога на прибыль с высокими ставками. Именно такой подход реализован в концепции реформирования налоговой системы Н. Витренко. Второй связан с увеличением роли косвенного налогообложения. Так, И. Богословская предлагала заменить НДС на налог с юридических лиц, а в совместном проекте Ю. Тимошенко и В. Турчинова предлагалось заменить НДС на налог с реализации.

Теоретически, и в этом убеждает зарубежный опыт формирования налоговых систем, преимущества повышение роли прямого налогообложения и соответствующего уменьшения косвенного являются достаточно обоснованными. Это связано с тем обстоятельством, что в прямых налогах в большей степени воплощено регулятивный потенциал. Вместе с тем, учитывая специфику и состояние экономики Украины, двигаться в таком направлении нам пока невозможно. Об этом свидетельствует проведенный выше анализ налоговых отношений в зарубежной и отечественной практике. Главное препятствие заключается в том, что в Украине необходима глубокая структурная реформа экономики. Ее необходимость обуславливает постоянный рост и одновременно высокий уровень убыточных предприятий в народном хозяйстве и, как следствие, уменьшение общих объемов прибыли. Поэтому делать акцент на налог с прибыли экономически необоснованно. В частности, только с 1996 до 1999 года доля убыточных предприятий в народном хозяйстве выросла на 29,5 %, в то время как прибыль всех предприятий национальной экономики в фактических ценах упал на 76,3 % в 1998 по сравнению с 1997 годом. Даже некоторое улучшение состояния дел с доходностью в экономике в 2000 и 2001 годах не дает оснований для таких решений, поскольку полученные изменения являются результатом конъюнктурных колебаний, а не структурной перестройки экономики. Кроме того, даже при более благоприятных условиях установления ставки налога на прибыль в пределах 45-80 %, как это предлагается некоторыми авторами, крайне нецелесообразно хотя бы из-за чисто психологические причины. Восприятие таких ставок налога даже в сложившихся экономиках всегда негативно влияет на плательщика и толкает его к выходу из официального сектора. И главное. Нельзя не учитывать, что попытки приблизиться не только по форме, но и по содержанию мировых налоговых стандартов требует перемещения налоговой внимания с производителя на потребителя.

Снова возвращаясь к мировому опыту, мы можем убедиться, что в переходных экономиках, к которым относится и экономика Украины, использование косвенных налогов как основного элемента налоговой системы объективно необходимо. В первую очередь это связано с их особенностями: постоянство налоговой базы и незначительный психологическое давление на потребителя.

В действующей налоговой системе Украины основным косвенным налогом является НДС. За его счет перераспределяется почти 6 % ВВП1. Предложение отменить НДС и применить другие налоги, которые по своей сути, как и НДС, являются разновидностями одного типа налога - налога на потребление, довольно распространенная в налоговых концепциях, которые относятся к категории революционных. Отметим, что в практике некоторых стран родственные налоги - НДС, налог с оборота, налог с реализации - в определенной степени являются синонимами. Главная разница между ними - в плоскости их исчисления. Это важно четко осознавать, чтобы в дальнейшем избежать путаницы, которая может возникнуть вследствие спекуляции терминами.

Рассмотрим подробнее изменения, которые предлагаются в многочисленных концепциях налоговой реформы. Все они фактически касаются трех пунктов:

- названия налога;

- уровня ставки налога;

- базы налогообложения.

С первым пунктом мы определились. Что же до других, то предложенные изменения также трудно отнести к категории кардинальных, поскольку они касаются больше формы, чем содержания. Однако, чтобы не быть безосновательными, вернемся к их анализу.

Действительно, на первый взгляд кажется, что замена НДС по ставке 20 % на налог с реализации по ставке 9 % или 7 % предоставляет налогоплательщику значительную пользу. Однако проведем сравнительный анализ для того, чтобы имея аналитический материал, сделать более аргументированные выводы.

При реализации всех расчетов мы пользовались источниками официальной статистической информации и исходили из следующих предположений:

- структура издержек производства в среднем по экономике Украины остается постоянной в краткосрочном периоде;

- контролируемый уровень инфляции - в пределах 10-12 % годовых в течение одного бюджетного года;

- отклонение удельного веса налоговых поступлений в Сводном бюджете незначительные относительно главной тенденции их изменения в краткосрочном периоде;

- количество производственных циклов в среднем по экономике Украины - четыре, что соответствует предположению, из которых исходили авторы вышеупомянутых концепций;

- существует минимально необходимая предел государственных расходов, поэтому невозможным является резкое уменьшение доходов от запланированной величины, поскольку возможность финансирования дефицита государственного бюджета за счет внешних займов, эмиссии денег или государственных ценных бумаг на сегодня ограничена или экономически нецелесообразна;

- невозможным является существенное расширение базы налогообложения в краткосрочном периоде.

Рис. 4.1. Динамика изменения (базисные индексы) конечной цены реализации продукции после четырех производственных циклов и бюджетных поступлений в зависимости от изменения ставки НДС (20 % - 15%).

Рис. 4.2. Расположение НДС и налога с реализации в зависимости от уровня ставки налога на плоскости "бюджетные поступления от налога - конечная цена реализации после четырех циклов производства" (НДС по ставке 20 % = 100 %)

Рис. 4.3. Функции зависимости оборотных средств предприятия от количества производственных циклов при применении НДС и налога с реализации

Итак, расчеты показывают (см. таблицы 4.1-4.9, рис. 4.1-4.3), что оборотный налог по ставке 7 % более способен к тому, чтобы сделать украинские товары дешевле и поднять их привлекательность с точки зрения потенциальных покупателей, чем НДС по ставке 20 %. Однако следует учитывать все аспекты проблемы.

Отдавая предпочтение одной составляющей, мы получаем новые проблемы с другими. В частности, если выберем НДС по действующей ставке базового показателя (100 %) при всех расчетах, то придем к выводу, что вместе с уменьшением конечной цены реализации после четырех циклов производства (в случае применения налога с реализации по ставке 7 %) до уровня 92,32 % базисной цены существенно падают объемы поступлений в Государственный бюджет (см. табл. 4.9, рис. 4.1). Доходы бюджета от налога с реализации по ставке 7 % составляют 73,07 % базисного уровня. При этом необходимо обратить внимание на то, что при увеличении ставки налога с реализации на 2 базисных пункта, то есть до уровня 9 %, получаем налог, фактически идентичный НДС по характеристикам, которые нами исследуются (см. табл. 4.9, рис. 4.1). Так, окончательная цена продукта после четырех циклов производства в случае применения налога с реализации по ставке 9 % составляет 99,42 % базисного показателя, а поступления в бюджет - 97,92 % соответствующей базы.

Кстати, по расчетам С. Терехина, при 8 отраслевых итерациях (по его мнению, в Украине в среднем именно такое их количество) предложенные 10 % промышленного оборотного налога приведут к росту цен на продукцию средней степени переработки (пищевая и легкая промышленность) на 214 %, а для машиностроения, электроники, ВПК и космоса - в среднем на 417 % в год. К этому же следует добавить и попытки избежать налогообложения как продавцом, так и покупателем, о чем убеждает введение 5% налога Горбачева”, которые действовали в СССР с 1988 до 1991 года.

Таким образом, анализируя целесообразность кардинальных реформ в различных аспектах, мы приходим к выводу, что налоговые трансформации требуют учета всех факторов, которые могут повлиять на поведение субъектов хозяйствования. К сожалению, авторы вышеупомянутых налоговых концепций не учитывают значимости фискальной функции налогов, отдавая предпочтение только регулирующим. Однако, если и возможно в краткосрочном периоде заменить налоговые ресурсы на другие, более дорогие, то одновременно снизить уровень ВВП, перераспределяемого через налоги, без негативных последствий разностороннего характера (особенно социального) практически невозможно.

Что касается налогового бремени, то расчеты показывают, что при применении оборотного налога по ставке 9 % его доля в цене составляет 8,26 %, а при ставке 7 % - соответственно 6,54 %. В это же время расчеты по НДС при ставке 20 % и 15 % дают такие результаты. В первом случае удельный вес этого налога в цене составляет 8,42 %, а во втором - 6,45 % (см. табл. 4.9).

Итак, следует сделать вывод о чрезвычайной приближенность за этими характеристиками НДС по ставке 20 % и налога с реализации по ставке 9 %, с одной стороны, и НДС со ставкой 15 % и налога с реализации по ставке 7 % - с другой. Однако при более глубоком анализе такая аппроксимация оказывается условным.

При определении коэффициента эластичности налоговой доли в цене в зависимости от уровня ставки налога обнаруживаем, что эластичность налога с реализации выше эластичность НДС. То есть если бы речь шла только об уменьшении налогового бремени в цене, то лучшей альтернативы налога с реализации не было бы. Однако системный подход, как необходимое условие налоговых трансформаций, вызывает понятные сомнения относительно преимуществ такой альтернативы. Прежде всего, оценка всех составляющих налоговой системы обнаруживает недостаток поступления НДС - основного налога, который формирует свыше 21 % доходов Сводного бюджету2.

Наряду с этим важно учитывать и такой весомый фактор, как оборотные средства предприятий. Оказывается, что большая эластичность доли в цене товара налога с реализации, по сравнению с аналогичным коэффициентом НДС, приводит к большему вымыванию оборотных средств в случае применения налога с реализации. Рассчитана функция зависимости оборотных средств предприятия при различных видах налога от количества производственных циклов представлена на рисунке 4.2. То есть исследования приводят к выводу, что НДС имеет преимущества перед налогом с реализации. При всех недостатках механизма уплаты первого налога он более подходит предприятиям, поскольку после всех расчетов с бюджетом у налогоплательщика остается больше оборотных средств. Более того, методом экстраполяции выявлено, что с увеличением количества производственных циклов преимущество (дельта, см. рисунок 4.2) НДС растет.

НДС не свободен от недостатков и пороков, которые являются основной причиной того, что именно с ним связано наибольшее количество судебных споров и недовольства плательщиков. Изменения и новшества, проводимые в Украине в 1997 году, на наш взгляд, не привели к преодолению многих существующих проблем. В значительной мере этот налог и в дальнейшем остается налогом с оборота. Главные его недостатки такие:

- несвоевременное возмещение отрицательного сальдо налога и дебетовых оборотов при экспорте;

- неправомерное наказание покупателей, которые получили “липовые” накладные, вместо наказания тех, кто их выписывает;

- попытки облагать налогом денежные операции, например, вексельного оборота, а также инвестиций;

- неправильное толкование бартерных операций;

- чрезмерное налогообложение услуг, сопровождающих экспортные поставки;

- применение косвенных методов определения налоговых обязательств;

- использование очень короткого отчетного периода для возмещений.

В то же время нельзя абстрагироваться и от недостатков, которые влекут за собой потери бюджетных поступлений. Среди них следует отметить некоторые положения относительно применения нулевой ставки. Практически дотируется продажа товаров на внутреннем рынке, однако это не стало ощутимой помощью потребителям, а лишь подняло рентабельность сферы перераспределения. К группе таких недостатков можно отнести и необходимость выписки налоговых векселей при импорте товаров. Подсчитано, что плохое администрирование, которое привело к отмене НДС на критический импорт, стало причиной ежегодным потерям бюджета на уровне 600 млн. гривен.

Касаясь проблем администрирования налога на добавленную стоимость, особо следует подчеркнуть, что такие правила требуют радикального упрощения. Это касается режима выписки накладных и их учета, упрощение системы налогообложения торговли, в первую очередь сезонной продукции, освобождение от налогообложения операций по перемещению коммунальной или государственной собственности в пределах сферы ее управления, решение вопроса о применении нулевой ставки к услугам, вспомогательных экспорта товаров.

Все это убеждает, что основные трудности применения налога на добавленную стоимость касаются именно механизма уплаты и исчисления базы налогообложения, а не собственно его использования. Именно это направление наиболее перспективное точки зрения совершенствования НДС. Здесь можно вполне согласиться с позицией А.М. Соколовской, которая утверждает, что на данном этапе необходимо найти решение трех самых болезненных проблем по НДС - возмещение налога, уплаченного в цене приобретенных материальных ресурсов, для экспортеров; пересмотр системы налоговых льгот; пересмотра законодательной нормы относительно определения даты возникновения налоговых зобов'язань3.

Подводя итоги, мы приходим к выводу о нецелесообразности замены НДС на другой вид оборотного налога. Не имея существенных преимуществ перед НДС, налог с реализации создает двойное налогообложение, а наглядное значительное уменьшение ставки налога компенсирует потерю бюджетных поступлений искусственным нагромождением валовых материальных затрат, которые входят в базу налогообложения. Сторонники замены НДС на налог с реализации считают, что такая ситуация будет способствовать развитию ресурсосберегающих производств. Однако не учитывается тот факт, что основные производственные фонды большинства украинских предприятий устаревшие, энергоемкие производства, а внедрение новых технологий требует больших капиталовложений. Рост конечной цены товара, уменьшение количества оборотных средств, падение бюджетных доходов, что показывает приведенный выше анализ, - это те факторы, которые могут только углубить кризис. В конце концов, они не способствуют ни структурным реформам, ни усовершенствованию налоговой системы Украины.

4. Учитывая, что в краткосрочном периоде отсутствуют возможности существенного расширения базы налогообложения, необходимо особенно взвешенно подходить к формированию бюджетных доходов. Уменьшая ставки налогов, нужно иметь резервы для компенсации бюджетных потерь. К сожалению, некоторые сторонники замены НДС на налог с реализации не только не определяют такие резервы, но и параллельно выступают за отмену налога на прибыль. Это способно еще больше усилить бюджетные проблемы. Учитывая уровень поступлений в государственный бюджет от взимания налога на прибыль, в результате следует ожидать возникновения существенного дефицита бюджета.

Относительно отмены налога на прибыль, необходимо учитывать и такой фактор. Чисто теоретически полная отмена налога возможно только в случае, когда в экономике определенной страны, которая функционирует в автономном режиме (то есть экономика закрыта, что уже невозможно, учитывая мировые тенденции), работает модель чистой конкуренции. Это означает, что прибыль предпринимателя детерминированный рыночными факторами, то есть движение производственных ресурсов (труд, капитал, сырье и т.д.) между отраслями экономики является свободным и формируется на основании взаимодействия спроса и предложения. Такая модель должна быть устойчивой в долгосрочном периоде. Например, в США только на данном этапе социально-экономического развития после почти десятилетия роста экономики, которое продолжается и в дальнейшем, начинается дискуссия относительно отмены налога на прибыль корпораций.

Поскольку украинскую экономику можно считать такой, что вышла на траекторию долговременного экономического роста, то практическая реализация предложения по отмене налога на прибыль выглядит утопичной. В Украине фактически монополизирован топливно-энергетический комплекс, от которого, кстати, зависит вся экономика страны, поэтому налог на прибыль остается единственным инструментом, с помощью которого государство может регулировать внутренние цены. В таких условиях это лишь активизирует потребность его совершенствования, особенно в направлении регулирования и стимулирования деятельности юридических лиц. Сегодня целесообразно вести речь только о введении целевых льгот по этому налогу. Так, для стимулирования экономического развития с базы налогообложения целесообразно вывести инвестиционные расходы предприятий, направляемых на развитие отечественного производства, а также затраты на развитие науки и новых технологий.

Относительно целесообразности применения НДС и налога на прибыль предприятий, то вывод один. Они как главные структурные элементы налоговой системы Украины на современном этапе ее развития должны остаться в ее составе, но должны произойти важные изменения, речь о которых будет продолжена в следующем параграфе, что даст возможность повысить их регуляторную функцию.

5. Наряду с тем, потребность рационализации налоговой стратегии выдвигает требование критического отношения к существованию ряда других налогов, которые формируют современную налоговую систему. Их существование свидетельствует о том, что налоговая система существует не ради обеспечения приоритетов физических лиц и предприятий, а наоборот - субъекты налогообложения существуют только как средство обеспечения государственного бюджета доходами.

Особенно это касается налогов, которые не имеют источников для их уплаты, а именно: сбора в инновационный фонд, сбора дорожного фонда, коммунального налога, налогообложения амортизации и отраслевых оборотных налогов. Упорядочение нуждаются и налоги на фонд оплаты труда: отчисления в Фонд социального страхования и Пенсионного фонда Украины, а также своеобразный гибрид с оборотным налогом - местный коммунальный налог. Нельзя обойти вниманием неразвитость такого вида налогообложения, как налог на недвижимость. В совокупности это порождает существенные структурные проблемы отечественного налогообложения, направления решения которых станут предметом исследования в следующей главе. То есть, наряду с необходимостью внесения изменений в механизм функционирования отдельных налогов, существует потребность и более кардинальных мер в процессе налоговых трансформаций. В частности потребность реализации определенных реформационных мероприятий по изменению структуры системы всех налогов, обязательных платежей и сборов.

Исходя из макроэкономической концепции, главной целью которой должно быть социальное развитие, первоочередного решения требует проблема установления пропорции распределения доходов Государственного бюджета между прямыми и косвенными налогами. В течение 1992-2000 годов доля прямых налогов находится в интервале от 30 до 37 % налоговых поступлениях Государственного бюджета. Соответственно, удельный вес косвенных налогов составляет от 63 до 70 %.

Если сравнивать существующую пропорцию распределения доходов бюджета за прямыми и косвенными налогами, можно заметить, что доля прямых налогов в структуре налоговых доходов правительства является очень незначительной по сравнению с развитыми странами, где больший объем доходов обеспечивают прямые налоги - на доходы физических лиц и корпораций. Но здесь необходимо учитывать особенности отечественной экономики, которая находится на этапе трансформационных изменений от административно-командной к рыночной системе.

Исходя из этого, необходимо констатировать тот факт, что акцент фискальной политики правительства на косвенные налоги соответствует реалиям экономического и социального положения страны. Впрочем нельзя оставлять без внимания существующие проблемы в сфере прямых налогов. Трансформация структуры отечественной налоговой системы в сторону увеличения доли прямых налогов является главным направлением развития на долгосрочную перспективу.

6. 2000 год стал переломным с целым рядом народнохозяйственных показателей. По данным Госкомстата Украины, в 2000 году по сравнению с 1999 реальный валовой внутренний продукт повысился на 5,8 %, а объем промышленного производства - на 12 %. Хотя исходной точкой роста стала нижняя граница долгосрочного спада (который, по мнению специалистов, уже через такую ненормальность по условиям мирного времени рано или поздно должен был остановиться), многие из источников экономического роста не будут иметь долговременного характера, если их соответствующим образом не укрепить путем активизации более глубинных факторов роста. Среди последних критически важным, по нашему мнению, является возвращение к активной социальной ориентации экономической политики. Главная посылка при определении экономической политики должна реально основываться на концепции социального развития.

Развитие, как важнейшая задача, стоящая перед человечеством, в самом широком смысле означает улучшение качества жизни. В конце концов, любые преобразования в общественной жизни имеют цель повысить жизненный уровень граждан. Человек является основным средством производства и целью его развития. Только рост инвестирования в человеческий фактор может обеспечить наибольший экономический эффект. Достижение положительных сдвигов в жизни людей является ключевым для существования и развития общества и государства. Согласно неизменной целью правительства каждого государства - достижение высокого уровня благосостояния, необходимо осуществлять корректировку экономической политики и находить соответствующую форму трансформаций всех ее составляющих.

Самый большой просчет всех рыночных, в том числе и налоговых преобразований, по нашему мнению, заключается в том, что ни в процессе теоретического обоснования, ни при практической реализации стратегии преобразований не учитывался восходящий принцип ее максимально возможной (при конкретных условиях) социальной ориентации. Последняя с самого начала должна была быть основным содержанием радикальных реформ. Ее невключения в ряд стратегических задач было серьезной ошибкой. Только осуществленное подобным образом корректировки экономической политики и ее составляющих способно стать стимулом консолидации усилий общества вокруг дальнейших трансформаций.

В последнее время налоговую политику характеризует поиск компромисса экономических интересов всех участников налоговых отношений. Вместе с тем, обращает на себя внимание определенная ограниченность этих процессов, а значит, их ошибочность. Такой поиск фактически понимается как установление совокупности преимущественно административных мер преодоления противоречий между интересами. При этом речь идет, прежде всего, об интересах государства и налогоплательщиков - юридических лиц. Корни таких взглядов - в недооценке решающей роли человека в жизни и производстве. В отношении физических лиц положение остается критическим. Об этом свидетельствует уже то, что доля заработной платы работников и служащих относительно номинального ВВП растет меньшими темпами. Динамику этих показателей проиллюстрировано на рис. 4.4. Этот аспект налоговых отношений станет предметом нашего детального исследования дальше, однако достаточно вспомнить, что налогообложение доходов граждан регулируется Декретом Кабинета Министров “О подоходном налоге с граждан” от 26.12.1992 года с определенными нововведениями. Если рассматривать эти процессы в сочетании с уровнем жизни граждан украинского общества как интегральным показателем осуществленных экономических реформ, то необходимость кардинального изменения такого подхода не вызывает сомнения.

Рис. 4.4. Динамика прироста номинальных ВВП и заработной платы работников и служащих за 1992-2000 годы.

Активизация социальной направленности налоговой политики призвана способствовать ликвидации гипертрофированного дисбаланса между доходами бедных и богатых. Одно из функциональных назначений налоговой системы - ее егалітарна свойство, то есть способность выравнивать доходы. Подробнее об этом речь пойдет ниже. Здесь отметим, что повышение социальной ориентации налоговой системы означает модернизацию многих ее составляющих, в частности, подоходного налога с граждан, имущественных налогов, универсальных и специфических акцизов и т.д. Совершенствование налоговой политики по сценарию социальной направленности не просто желательно, но и необходимо с точки зрения существования независимого суверенного государства. В противном случае окажутся логически незавершенными все совершенные и прогнозируемые процессы национального государства, учитывая, что в демократическом обществе, которое мы строим, обобщенный критерий эффективности лежит в плоскости улучшения качества жизни его граждан. В этом заключается одно из отличий разработанных концептуальных подходов. Реализация предложенной идеологии ни в коей мере не принижает значимости и не вступает в противоречие с мерами, направленными на развитие производства. Одновременно это требует определенного перемещения акцентов в осуществлении налоговых преобразований, а потому должно найти адекватное отражение во всех составляющих теоретической конструкции реформирования налоговой системы: концепции, стратегии и конкретных мероприятиях по их реализации.

На первый план выступает комплекс проблем, связанных с налогообложением физических лиц и уменьшением налоговой нагрузки на фонд заработной платы, за цепным эффектом:

- будет способствовать решению проблем производства, поскольку трудовые ресурсы являются главным и решающим компонентом материального производства;

- обеспечит опережающий рост платежеспособного спроса, что является основой восстановления производства и экономического роста. Повышение внутреннего потребления как эффективный стимул экономического развития требует коренного пересмотра заработной платы и социального обеспечения;

- сократит масштабы теневого сектора. Высокие ставки налогообложения личных доходов наряду с высоким уровнем начислений на фонд оплаты труда - ключевой фактор, который выталкивает доходы в теневую сферу. Меры по уменьшению налоговой нагрузки на личные доходы и фонд оплаты труда окажутся более результативными по сравнению со снижением ставки налога на прибыль;

- даст возможность получить выгоду от совершенного реформирования большинства граждан, а не узкой прослойке населения, учитывая чрезвычайно ограниченные в условиях возможности для снятия остроты противоречий в сфере налоговой политики.

Управление эффективностью с помощью налогов не менее важно, чем поддержание оптимальной их доли, что не может стать одним из концептуальных положений при формировании рациональной налоговой стратегии. Здесь нужно провести параллель с мнением относительно эффективности политики трансформации вообще. Считается, что одним из главных критериев такой политики является не ее оптимальность (наверное, она такой никогда не была), а то, она проложила путь динамически эффективным решением, устойчивым в финансовом плане траекториям роста.

Таким образом, базовыми направлениями формирования рациональной налоговой системы необходимо признать следующие положения.

1. Коренному реформированию не должны подлежать основные группы налогов, которые формируют внутреннюю структуру налоговой системы:

- общие налоги, которые зависят от экономической деятельности налогоплательщиков, в частности, налог на прибыль, НДС, подоходный налог с граждан, налог на недвижимость;

- другие налоги, основой для уплаты которых должна быть соответствующая специфика деятельности (например, производство подакцизных товаров или ввоза на территорию Украины) или осуществления налогоплательщиком или в пользу налогоплательщика определенных действий (например, государственная пошлина);

- налоги, которые имеют четко очерченную специфическую направленность (например, сбор за специальное использование природных ресурсов, сбор от платы за транзит через территорию Украины минерального сырья, единый социальный налог).

2. Рационализация структуры налоговой системы за счет:

- сокращение второстепенных в фискальном плане налогов (например, плата за предоставление услуг на право выезда за границу, налог на промысел и т.д.);

- сокращение оборотных налогов, уплачиваемых с объемов реализации;

- поиска альтернативных объектов налогообложения (в частности, налога на недвижимость, рентной платы за использование лесных ресурсов, платежей за пользование недрами);

- легализации латентных форм налогообложения (введение единого социального налога вместо отчислений в действующих социальных фондов и введение его в состав налоговой системы).

3. Совершенствование механизма функционирования отдельных налогов с целью усиления их регулятивного потенциала путем оптимизации базы налогообложения, упрощение порядка исчисления и взыскания.

4. Упорядочение налоговых льгот. Представляется обоснованным унифицировать эти льготы, резко сократить их количество, сделать более прозрачными и повысить их стимулирующие и регулирующие свойства. Прежде всего, следует отработать системную концепцию таких преобразований, в которой определить, что должно стимулироваться налоговыми льготами, а что - путем прямого бюджетного финансирования, определить цели предоставления льгот и их реалистичность. В противном случае не исключены отмена одних и появление других (прежде всего, связанных с интересами отдельных лоббистских групп) льгот.

Книга: Развитие налоговой системы в переходной экономике - Мельник

СОДЕРЖАНИЕ

1. Развитие налоговой системы в переходной экономике - Мельник
2. 1.2. МЕТОДЫ ГОСУДАРСТВЕННОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ ЭКОНОМИКИ И ИХ ВЗАИМОДЕЙСТВИЕ
3. 1.3. НАЛОГОВАЯ СИСТЕМА В СТРУКТУРЕ ИНСТРУМЕНТОВ ГОСУДАРСТВЕННОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ ПЕРЕХОДНЫХ ЭКОНОМИК
4. Раздел 2. Теоретическая модель налоговой системы в переходной экономике 2.1. НАЛОГ - ОСНОВНАЯ КАТЕГОРИЯ НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЫ
5. 2.2. ТЕОРИИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ В ЭКОНОМИЧЕСКОЙ МЫСЛИ
6. 2.3. ПРИНЦИПЫ ПОСТРОЕНИЯ И КРИТЕРИИ ОЦЕНКИ НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЫ
7. 2.4. РАЗВИТИЕ НАЛОГОВЫХ РЫЧАГОВ РЕГУЛИРОВАНИЯ ЭКОНОМИКИ
8. Раздел 3. Противоречия налоговой системы Украины 3.1. НАЛОГОВАЯ СИСТЕМА УКРАИНЫ И ОЦЕНКА ЕЕ СТРУКТУРЫ
9. 3.2. НАЛОГОВОЕ БРЕМЯ И НАЛОГОВЫЕ ОТНОШЕНИЯ В ПЕРЕХОДНЫЙ ПЕРИОД
10. 3.3. СБАЛАНСИРОВАНИЕ БЮДЖЕТА И ЕГО ВЛИЯНИЕ НА НАЛОГОВУЮ СИСТЕМУ
11. 3.4. НАЛОГОВЫЕ ЛЬГОТЫ КАК ИСТОЧНИК ПРОТИВОРЕЧИЙ НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЫ
12. Раздел 4. Рационализация налоговой системы 4.1. КОНЦЕПТУАЛЬНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ РЕФОРМИРОВАНИЯ НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЫ В УКРАИНЕ
13. 4.2. РЕШЕНИЯ СТРУКТУРНЫХ ПРОБЛЕМ НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЫ
14. 4.3. УКРЕПЛЕНИЕ СОЦИАЛЬНОЙ НАПРАВЛЕННОСТИ НАЛОГОВЫХ ОТНОШЕНИЙ
15. ЛИТЕРАТУРА
16. ПЕРЕЧЕНЬ ТАБЛИЦ
17. ПЕРЕЧЕНЬ РИСУНКОВ И СХЕМ

На предыдущую